МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи,
и прекращенная деятельность»

0. Краткая схема стандарта
  1. Цель и сфера применения стандарта
  • Активы, предназначенные для продажи
  • Прекращенная деятельность
2. Учет активов (или выбывающих групп), предназначенных для продажи
2.1. Условия классификации
Активы, предназначенные для продажи, — это активы, балансовая стоимость которых будет возмещена за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования.
2.2. Критерии классификации
1. Актив готов для немедленной продажи в его текущем состоянии
2.3. Первоначальная оценка
ШАГ 1. Непосредственно перед классификацией актив оценивается согласно применимому МСФО
2.4. Представление в отчетности
Отдельно от других статей в составе краткосрочных активов и обязательств
2.5. Последующая оценка
• Активы не амортизируются
• Проценты по обязательствам начисляются
• Активы оцениваются по наименьшей из следующих величин: 1) БС; 2) СС за вычетом затрат на продажу
• Увеличение СС признается в пределах ранее признанного убытка от обесценения
2.6. Пересмотр плана продажи
Оценка актива по наименьшей из следующих величин:
  1. БС актива до классификации, скорректированная на суммы амортизации или переоценок, которые были бы признаны, если бы актив не был классифицирован
3. Требования к представлению и раскрытию информации о прекращенной деятельности
Прекращенная деятельность (ПД) — это компонент компании, который выбыл или был классифицирован как предназначенный для продажи и который представляет собой:
  • принят план продажи актива
  • ведется поиск покупателя
2. Продажа актива в высшей степени вероятна, т. е.:
  • планируется продать актив по цене, сравнимой с его текущей справедливой стоимостью
  • продажа актива ожидается в течение одного года с даты классификации актива
  • существенные изменения или отмена плана продажи актива маловероятны
1) балансовая стоимость (БС) актива; 2) справедливая стоимость (СС) актива за вычетом затрат на продажу. Убыток при переоценке признается в ОСД согласно МСФО (IAS) 36: сначала убыток относится на гудвилл, а затем распределяется между активами пропорционально их БС
ШАГ 2. В момент классификации актив оценивается по наименьшей из следующих величин:
2. Возмещаемая стоимость актива на дату последующего решения не продавать актив
3.1. Определение прекращенной деятельности
• отдельное значительное направление деятельности компании или географический регион ведения операций
• часть единого плана выбытия отдельного значительного направления деятельности компании или географического региона ведения операций
• дочернее предприятие, приобретенное с целью перепродажи
Шаг 1. Деятельность представляет собой отдельный компонент?
Шаг 2. Удовлетворяются ли критерии классификации (готовность
для немедленной продажи, высокая вероятность продажи)?
Обычный порядок учета
нет
нет
да
да
Шаг 3. Какой вид выбытия (продажа или закрытие)? Произошло ли выбытие на отчетную дату?
Продажа компонента
На отчетную дату продажа компонента произошла
На отчетную дату компонент еще не продан
Закрытие компонента
На отчетную дату закрытие компонента произошло
На отчетную дату в ОФП актив отсутствует, результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату в ОФП активы и обязательства ПД отражаются отдельной строкой в составе краткосрочных активов/обязательств, результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату
в ОФП актив отсутствует,
результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату компонент еще не закрыт
Сфера применения
МСФО (IFRS) 5
Не МСФО (IFRS) 5
Обычный порядок учета
3.2. Раскрытие информации о прекращенной деятельности в Отчете о совокупном доходе
• Выручка
• Расходы
• Прибыль или убыток до и после налогообложения
• Прибыль или убыток в результате оценки по СС за вычетом затрат на продажу или в результате реализации
1. Цель и сфера применения стандарта
1. Порядок учета активов (или выбывающих групп), предназначенных для продажи.
2. Требования к представлению и раскрытию в отчетности информации о прекращенной деятельности.
2. Учет активов (или выбывающих групп), предназначенных для продажи
2.1. Условия классификации
Долгосрочный актив (или выбывающая группа) классифицируется как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном
за счет продажи,
а не посредством продолжающегося использования.
ИСКЛЮЧЕНИЕ
Если продажа долгосрочных активов является основной деятельностью компании, к таким операциям (например, продажа автомобилей в дилерском центре) не применяются требования рассматриваемого стандарта.
Долгосрочные активы, приобретенные исключительно с целью перепродажи, должны быть классифицированы как предназначенные для продажи на дату их приобретения, если продажа ожидается в течение 12 месяцев и существует высокая вероятность того, что все остальные критерии классификации, которые рассматриваются далее, будут удовлетворены вскоре после приобретения активов (как правило, в течение трех месяцев).
2.2. Критерии классификации
Стандарт определяет два критерия, при удовлетворении которых компания должна классифицировать долгосрочный актив как предназначенный для продажи.
КРИТЕРИЙ 1. Актив готов для немедленной продажи в его текущем состоянии.
КРИТЕРИЙ 2. Продажа актива в высшей степени вероятна.
Стандарт рассматривает пять признаков, которые в своей совокупности свидетельствуют о высокой вероятности продажи актива:
  • Руководством принят план продажи актива.
  • Ведется поиск покупателя.
  • Планируется продать актив по цене, сравнимой с его текущей справедливой стоимостью.
  • Продажа актива ожидается в течение одного года с даты классификации актива.
  • Существенные изменения или отмена плана продажи актива маловероятны.
Исключение из «правила одного года»
Период, в течение которого должна быть совершена продажа актива, может быть увеличен, если:
1. задержка вызвана событиями или обстоятельствами, находящимися вне контроля компании;
2. существуют достаточные доказательства того, что компания намеревается выполнить план продажи актива.
2.3. Первоначальная оценка
ШАГ 1. Оценка непосредственно перед классификацией.
Балансовая стоимость актива должна быть определена в соответствии с применимым МСФО.
Например, если основное средство учитывается по переоцененной стоимости, то непосредственно перед классификацией должна быть произведена переоценка основного средства по справедливой стоимости.
ШАГ 2. Оценка в момент классификации.
Активы оцениваются по наименьшей из следующих величин:
  • балансовая стоимость;
  • справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу.
Убыток при переоценке признается в Отчете о совокупном доходе
и распределяется между активами в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»:
  • сначала убыток относится на гудвилл;
  • затем убыток распределяется между активами пропорционально их балансовой стоимости.
2.4. Представление в отчетности
Отдельными строками в отчетности должны быть представлены:
• долгосрочные активы, предназначенные для продажи;
• активы и обязательства выбывающей группы;
• любые накопленные доходы или расходы в составе прочего совокупного дохода, относящиеся к долгосрочному активу (выбывающей группе), предназначеннному для продажи.
Обратите внимание: эти статьи баланса должны быть раскрыты в составе краткосрочных активов и обязательств.
Активы и обязательства, указанные выше, не должны взаимозачитываться и представляться в отчетности одной суммой.
ПРИМЕР 1. 30 сентября 2020 г. руководство компании решило реализовать объект недвижимости по разумной коммерческой цене, поручив агентам найти покупателя. Компания применяет модель учета по переоцененной стоимости. 31 декабря 2019 г. была произведена переоценка объекта недвижимости — его справедливая стоимость составила 36 тыс. долл. На эту же дату накопленная сумма переоценки в составе капитала по данному объекту недвижимости равна 5 тыс. долл. Амортизация начисляется линейным способом. На 31 декабря 2019 г. остаточный срок полезного использования актива составил 30 лет. На 30 сентября 2020 г. справедливая стоимость объекта недвижимости составила 35,5 тыс. долл., затраты на продажу — 0,1 тыс. долл.
Непосредственно перед классификацией балансовая стоимость актива оценивается
в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства».
Балансовая стоимость объекта недвижимости на 30.09.2020:
36 000 долл. − 36 000 долл. ÷ 30 лет × 9 мес. ÷ 12 мес. = 36 000 долл. − 900 долл. = 35 100 долл.
Дт Амортизационный расход Кт Основные средства 900 долл.
Дооценка справедливой стоимости объекта недвижимости:
35 500 долл. − 35 100 долл. = 400 долл.
Дт Основные средства Кт Резерв переоценки ОС в ПСД — 400 долл.
В момент классификации активы оцениваются по наименьшей из следующих величин:
  1. балансовая стоимость (35 500 долл.);
  2. справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу (35 500 долл. − 100 долл. = 35 400 долл.).
Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, на 30.09.2020: 35 400 долл.
Дт Оценка долгосрочных активов, предназначенных для продажи Кт Основные средства 100 долл.
Отчет о финансовом положении на 30.09.2020:
АКТИВЫ
Долгосрочные активы …………………………………………………………………………………..………….… XXX
Краткосрочные активы …………………………………………………………..........…….…………………..… XXX
Долгосрочные активы, предназначенные для продажи ………………………………...…… 35 400

КАПИТАЛ
Капитал ………………………………………………………………………………………………………………………… XXX
Резерв переоценки ……………………………………………………………………………………………….…….. XXX
Признанные в капитале суммы по активам, предназначенным для продажи ………. 5 400

Отчет о прибыли или убытке за период, заканчивающийся 30.09.2020:
Амортизация …………………………………………………………………………………..………….…………..... (900)
Оценка долгосрочных активов, предназначенных для продажи ……………………………. (100)
ПРИМЕР 2. 31 марта 2020 г. руководство компании решило продать дочернюю компанию, которая на указанную дату удовлетворяла всем критериям классификации в качестве выбывающей группы, предназначенной для продажи. Балансовая стоимость выбывающей группы составила 135 тыс. долл., ее справедливая стоимость за вычетом затрат
на продажу — 95 тыс. долл. Запасы и дебиторская задолженность были отражены
в отчетности в сумме, не превышающей возмещаемую стоимость.
На момент классификации дочерней компании как выбывающей группы, предназначенной для продажи, ее активы и обязательства оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.
Убыток при переоценке признается в ОСД и распределяется между активами в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»: сначала убыток относится на гудвилл, а затем распределяется между активами пропорционально их балансовой стоимости.
Убыток от обесценения дочерней компании: 135 000 долл. − 95 000 долл. = 40 000 долл.
Убыток от обесценения дочерней компании распределяется следующим образом:
  1. Первоначально убыток относится на гудвилл — 10 000 долл.
3. Остаток убытка (30 000 долл.) распределяется между ОС и НМА пропорционально их балансовой стоимости.
2. Убыток не относится на запасы и дебиторскую задолженность, т. к. эти активы отражены в сумме, не превышающей возмещаемую стоимость.
Обесценение ОС: 30 000 долл. × 80 000 долл. ÷ (80 000 долл. + 20 000 долл.) = 24 000 долл.
Обесценение НМА: 30 000 долл. × 20 000 долл. ÷ (80 000 долл. + 20 000 долл.) = 6 000 долл.
2.5. Последующая оценка
Активы не амортизируются с момента их отнесения к категории активов, предназначенных для продажи.
Проценты и другие расходы, относящиеся к обязательствам выбывающей группы, предназначенной для продажи, продолжают начисляться.
На каждую дату составления отчетности проводится оценка активов по наименьшей из следующих величин:
  • балансовая стоимость;
  • справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу.
Увеличение справедливой стоимости активов при их последующей оценке признается в пределах ранее признанного убытка от обесценения.
Балансовая стоимость
Первоначальная оценка
Последующая
оценка
100
80
130
Убыток
в ОСД = 20
Прибыль
НЕ признается = 30
Прибыль
в ОСД = 20
ПРИМЕР 3. 29 февраля 2020 г. руководство компании решило продать дочернюю компанию, которая на указанную дату удовлетворяла всем критериям классификации в качестве выбывающей группы, предназначенной для продажи. Балансовая стоимость выбывающей группы составила 100 тыс. долл., ее справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу — 80 тыс. долл.
На момент классификации дочерней компании как выбывающей группы, предназначенной для продажи, ее активы и обязательства оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.
ПРИМЕР 3.1. 31 декабря 2020 г. дочерняя компания не была продана, но намерение продать ее осталось. На отчетную дату была произведена оценка — справедливая стоимость актива за вычетом затрат на продажу составила 90 тыс. долл.
На дату составления отчетности проводится оценка активов по наименьшей из следующих величин: 1) балансовая стоимость; 2) справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу.
Увеличение справедливой стоимости активов при их последующей оценке признается в пределах ранее признанного убытка от обесценения. Гудвилл не восстанавливается.
2.6. Пересмотр плана продажи
Если актив более не удовлеторяет критериям классификации в качестве актива, предназначенного для продажи, необходимо реклассифицировать его из данной категории активов по наименьшей из следующих величин:
  • балансовая стоимость актива до классификации, скорректированная на суммы амортизации или переоценок, которые были бы признаны, если бы актив не был классифицирован;
  • возмещаемая стоимость актива на дату последующего решения не продавать актив.
ПРИМЕР 3.2. 30 сентября 2020 г. план продажи был аннулирован. Если бы основные средства не были классифицированы, их остаточная стоимость составила бы 80 тыс. долл.
На дату составления отчетности проводится оценка активов по наименьшей из следующих величин: 1) балансовая стоимость до классификации, скорректированная на суммы амортизации или переоценок, которые были бы признаны, если бы актив не был классифицирован; 2) возмещаемая стоимость на дату последующего решения не продавать актив.
3. Требования к представлению и раскрытию информации о прекращенной деятельности
3.1. Определение прекращенной деятельности
Прекращенная деятельность (ПД) — это компонент компании, который выбыл или был классифицирован как предназначенный для продажи и который представляет собой:
отдельное значительное направление деятельности компании или географический регион ведения операций;
часть единого скоординированного плана выбытия отдельного значительного направления деятельности компании или географического региона ведения операций;
дочернее предприятие, приобретенное исключительно с целью перепродажи.
Компонент компании включает деятельность и потоки денежных средств, которые могут быть четко обособлены (операционно и для целей финансовой отчетности) от остальной части компании. Другими словами, компонент компании должен быть единицей (группой единиц), генерирующей денежные средства (ЕГДС), пока он предназначен для использования.
Компонент, выбытие которого будет осуществлено не в результате продажи, а, например, путем его ликивидации или закрытия, не будет считаться прекращенной деятельностью. Для таких компонентов компании применяется обычный порядок учета.
Шаг 1. Деятельность представляет собой отдельный компонент?
Шаг 2. Удовлетворяются ли критерии классификации (готовность
для немедленной продажи, высокая вероятность продажи)?
Обычный порядок учета
нет
нет
да
да
Шаг 3. Какой вид выбытия (продажа или закрытие)? Произошло ли выбытие на отчетную дату?
Закрытие компонента
На отчетную дату продажа компонента произошла
На отчетную дату компонент еще не продан
Закрытие компонента
На отчетную дату закрытие компонента произошло
На отчетную дату в ОФП актив отсутствует, результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату в ОФП активы и обязательства ПД отражаются отдельной строкой в составе краткосрочных активов/обязательств, результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату
в ОФП актив отсутствует,
результат от ПД отражается отдельной строкой в ОСД
На отчетную дату компонент еще не закрыт
Сфера применения
МСФО (IFRS) 5
Не МСФО (IFRS) 5
Обычный порядок учета
3.2. Раскрытие информации о прекращенной деятельности в Отчете о совокупном доходе
Компания должна раскрыть в Отчете о совокупном доходе следующие показатели, относящиеся к прекращенной деятельности:
  1. выручка;
  2. расходы;
  3. прибыль или убыток до налогообложения;
  4. прибыль или убыток после налогообложения;
5. прибыль или убыток в результате оценки по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу или в результате реализации.
Информация о прекращенной деятельности должна быть представлена
в отчетности отдельно от продолжающейся деятельности.