МСФО (IFRS) 11 «Соглашения о совместной деятельности»

0. Краткая схема стандарта
1. Совместная деятельность
Совместные операции (СО)
Деятельность, совместно контролируемая двумя (или более) сторонами
1. Стороны связаны соглашением
2. Соглашение предоставляет сторонам совместный контроль над деятельностью
Условия соглашения
2. Формы совместной деятельности
Совместное предприятие (СП)
Стороны имеют права на активы
и несут ответственность по исполнению обязательств
Сторонам принадлежат доли в активах
Стороны имеют права на чистые активы
Права на активы
Активы принадлежат СП. Стороны напрямую не имеют прав собственности на активы
Стороны несут ответственность
по требованиям третьих лиц
в отношении СО
Ответственность по исполнению обязательств
Стороны несут ответственность
по требованиям третьих лиц в отношении СП только в сумме своих вложений в СП и/или в сумме обязательств по неоплаченным взносам в СП
Соглашение устанавливает правила распределения доходов и расходов
Доходы и расходы, прибыли и убытки
Соглашение устанавливает доли сторон в прибылях и убытках СП
Пропорционально доле участия в СО
Учет инвестиций
Метод долевого участия
3. Учет совместных операций
Участник совместных операций признает:
• свои активы, включая свою долю в совместных активах
• свои обязательства, включая свою долю в совместных обязательствах
• свою выручку от продажи доли в продукции, произведенной в результате совместных операций
• свою долю выручки от продажи продукции, произведенной в результате совместных операций
• свои расходы, включая долю в совместных расходах
1. Совместная деятельность
Стандарт применяется всеми компаниями, которые являются сторонами совместных соглашений.
Совместная деятельность — это деятельность, совместно контролируемая двумя (или более) сторонами.
Совместная деятельность характеризуется следующими особенностями:
  1. Стороны (участники) связаны соглашением.
2. Соглашение предоставляет сторонам совместный контроль над деятельностью.
Совместный контроль над деятельностью — это контроль, разделенный между сторонами в соответствии с соглашением, причем такой контроль имеет место тогда и только тогда, когда все решения, касающиеся значимой деятельности, требуют единогласного одобрения сторонами, осуществляющими совместный контроль.
Соглашение, как правило, включает следующие элементы:
• цель соглашения, вид деятельности и ее продолжительность;
• порядок назначения членов совета директоров или равнозначного органа управления;
• порядок принятия решений: вопросы, требующие согласования участников, и право голоса участников;
• взносы в капитал и прочие взносы, требуемые от участников;
• распределение продукции, доходов, расходов или результатов деятельности между участниками.
2. Формы совместной деятельности
Совместная деятельность может осуществляться в следующих формах:
• совместные операции;
• совместное предприятие.
Совместные операции
Предполагает наличие у сторон, осуществляющих совместный контроль, прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью.
Совместное предприятие
Предполагает наличие у сторон, осуществляющих совместный контроль, прав на чистые активы от деятельности.
Предусматривает ли соглашение о совместной деятельности наличие отдельной организации?
Указывают ли условия соглашения на наличие у сторон прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью?
Организовали ли стороны деятельность таким образом, что:
• ее основной целью является обеспечение сторон продукцией;
• ее результаты на постоянной основе зависят от решений, принимаемых сторонами в ходе исполнения ими обязательств, связанных с деятельностью?
Совместное предприятие
Совместные операции
нет
да
да
да
нет
нет
Совместные операции (СО)
Совместное предприятие (СП)
Условия соглашения
Стороны имеют права на активы и несут ответственность по исполнению обязательств.
Стороны имеют права на чистые активы.
Права на активы
Сторонам принадлежат доли в активах.
Активы принадлежат СП. Стороны напрямую не имеют прав собственности на активы.
Ответственность по исполнению обязательств
Стороны разделяют все обязательства, обязанности, затраты и расходы пропорционально своим долям участия в СО.
СП несет ответственность по своим обязательствам и долгам.
Стороны несут ответственность по требованиям третьих лиц в отношении СО.
Стороны несут ответственность по требованиям третьих лиц в отношении СП только в сумме своих вложений в СП и/или в сумме обязательств по неоплаченным взносам в СП.
Кредиторы СП не имеют права перевода требований в отношении обязательств
и долгов СП на стороны соглашения.
Доходы и расходы, прибыли и убытки
Соглашение устанавливает правила распределения доходов и расходов на основании соответствующего участия сторон в деятельности.
Соглашение устанавливает доли сторон в прибылях и убытках СП.
Такое распределение может
не соответствовать долям сторон соглашения.
Учет инвестиций
Пропорционально доле участия в СО
Метод долевого участия
Примеры совместной операции и совместного предприятия
Компании A и B занимаются заготовкой леса в регионе. В целях организации вывоза древесины компании совместными усилиями построили дорогу. Компании могут в равной мере пользоваться дорогой и несут расходы на ее содержание пропорционально объему грузоперевозок.
Компании, А и B являются участниками совместной операции, т. к. обладают правами на актив и несут соответствующие обязательства по его эксплуатации.
Спустя некоторое время в целях оптимизации грузоперевозок компании А и B решили учредить компанию C, на баланс которой передали построенную дорогу и грузовики. Каждый участник использует активы компании С для транспортировки собственного продукта и несет оговоренную часть расходов на их содержание. Несмотря на то что совместная деятельность теперь имеет структуру отдельной организации, компании А и B по-прежнему являются участниками совместной операции, т. к. продолжают обладать правами на активы компании С и нести обязательства, связанные с ее хозяйственной деятельностью.
Спустя еще некоторое время компания С провела реорганизацию, в результате которой в состав ее учредителей вошла компания D. Доли участников распределились следующим образом: А — 35%, B — 35%, D — 30%. Согласно договору для принятия решений по значимым вопросам требуется согласие всех участников, каждый из которых имеет право на соответствующую долю в чистых активах компании С. Компания С теперь сама несет ответственность
по обязательствам, связанным с ее деятельностью.
Компании А, B и D являются участниками совместного предприятия.
3. Учет совместных операций
Участник совместных операций признает:
• свои активы, включая свою долю в совместных активах;
• свои обязательства, включая свою долю в совместных обязательствах;
• свою выручку от продажи доли в продукции, произведенной в результате совместных операций;
• свою долю выручки от продажи продукции, произведенной в результате совместных операций;
• свои расходы, включая долю в совместных расходах.
Пример учета совместных операций
1 января 2023 г. нефтяные компании А, В и С совместными усилиями построили трубопровод для транспортировки нефти. Компании работают независимо друг от друга. Затраты на строительство и расходы на текущее содержание трубопровода распределяются следующим образом: А — 45%, В — 40%, С — 15%. Решения, касающиеся трубопровода, требуют единого одобрения всеми сторонами.
Стоимость строительства трубопровода составила 480 000 долл. Процентные расходы по кредиту, полученному на строительство, равны 20 000 долл. Срок полезного использования трубопровода — 25 лет. Ежегодные расходы на поддержание трубопровода в рабочем состоянии равны 14 000 долл. За 2023 г. компания, А добыла 50 000 баррелей нефти, и на конец года 70% от этого объема было продано (по 3,5 долл. за баррель). Производственные расходы компании, А на добычу нефти составили 84 700 долл.
Компания А отражает в учете следующие операции:
1. Признание своей доли в стоимости трубопровода на дату окончания строительства ((480 000 долл. + 20 000 долл.) × 45% = 225 000 долл.):
Дт Основные средства
Кт Деньги
225 000 долл.
2. Признание производственных расходов (здесь и далее — за 2023 г.):
Дт Незавершенное производство (НЗП)
Кт Деньги
84 700 долл.
3. Начисление амортизации (225 000 долл. ÷ 25 лет = 9 000 долл.):
Дт НЗП
Кт Основные средства
9 000 долл.
4. Признание своей доли в расходах на содержание трубопровода (14 000 долл. × 45% = 6 300 долл.):
Дт НЗП
Кт Деньги
6 300 долл.
5. Признание добычи нефти (84 700 долл. + 9 000 долл. + 6 300 долл. = 100 000 долл.):
Дт Запасы
Кт НЗП
100 000 долл.
6. Признание выручки (50 000 баррелей × 70% × 3,5 долл. = 122 500 долл.):
Дт Деньги
Кт Выручка
122 500 долл.
7. Списание себестоимости проданной нефти (100 000 долл. × 70% = 70 000 долл.):
Дт Себестоимость
Кт Запасы
70 000 долл.
ОФП компании А на 31.12.2023
Основные средства
Запасы
216 000 долл. (225 000 долл. − 9 000 долл.)
30 000 долл. (100 000 долл. − 70 000 долл.)
ОСД компании А за 2023 г.:
Выручка
Себестоимость
Прибыль
122 500 долл.
(70 000 долл.)
52 500 долл.