МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»

0. Краткая схема стандарта
  1. Сфера применения стандарта и определение инвестиционной недвижимости
Инвестиционная недвижимость:
Недвижимость — это земля и/или здание
Инвестиционная недвижимость
(получение арендных платежей и/или дохода от прироста стоимости)
Недвижимость, занимаемая владельцем для производства или поставки товаров и услуг либо
в административных целях
Недвижимость, предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности
МСФО (IAS) 40
МСФО (IAS) 16
МСФО (IAS) 2
Инвестиционная недвижимость (ИН) —
недвижимость, находящаяся в распоряжении компании с целью получения арендных платежей и/или дохода от прироста стоимости, но:
• НЕ для использования в производстве или поставке товаров и услуг либо в административных целях (НЕ ОСНОВНОЕ СРЕДСТВО)
• НЕ для продажи в ходе обычной деятельности (НЕ ЗАПАСЫ)
2. Примеры инвестиционной и неинвестиционной недвижимости
  • земля, удерживаемая для получения дохода от прироста стоимости
  • земля, предназначение которой пока не определено
  • здание, предоставленное в операционную аренду
Неинвестиционная недвижимость:
  • недвижимость для продажи в ходе обычной деятельности
  • недвижимость в процессе строительства или разработки от имени третьих лиц
  • недвижимость, предоставленная в финансовую аренду
3. Критерии признания инвестиционной недвижимости
  • существует достаточная вероятность, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;
  • первоначальная стоимость актива может быть надежно оценена.
4. Первоначальная оценка инвестиционной недвижимости

Первоначальная стоимость — прямые затраты
5. Последующая оценка инвестиционной недвижимости
По первоначальной стоимости:
применение МСФО (IAS) 16
амортизация
обесценение согласно МСФО (IAS) 36
По справедливой стоимости (СС):
изменение СС через ОПУ
нет амортизации
не применяется МСФО (IAS) 36
Ежегодная переоценка:
1. Текущие цены на активном рынке аналогичной недвижимости
2. Если таких цен нет:
• скорректированные текущие цены
на активном рынке недвижимости другого характера
  • дисконтированные денежные потоки
• недавние цены на менее активных рынках
6. Реклассификация инвестиционной недвижимости
Учет ИН по первоначальной стоимости
При реклассе балансовая стоимость не меняется
Учет ИН по справедливой стоимости
Рекласс по справедливой стоимости на дату изменения предназначения с признанием прибыли или убытка
ИН
ОС
Запасы
ИН
ОС
Запасы
в ОПУ
ИН
ОС
Запасы
в ПСД
в ОПУ
1. Сфера применения стандарта и определение инвестиционной недвижимости
Недвижимость — это земля и/или здание.
В зависимости от назначения недвижимость будет учитываться по разным МСФО:
Инвестиционная недвижимость
(получение арендных платежей и/или дохода от прироста стоимости)
Недвижимость, занимаемая владельцем для производства или поставки товаров и услуг либо
в административных целях
Недвижимость, предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности
МСФО (IAS) 40
«Инвестиционная недвижимость»
МСФО (IAS) 16
«Основные средства»

МСФО (IAS) 2
«Запасы»
Пример:
торговый центр, площади которого компания сдает в операционную аренду
Пример:
завод, где компания производит товары
Пример:
квартиры, построенные по программе жилищного строительства
Инвестиционная недвижимость —
это недвижимость (земля и/или здание), находящаяся
в распоряжении компании с целью получения арендных платежей и/или дохода от прироста стоимости, но:
  • НЕ для использования в производстве или поставке товаров и услуг либо в административных целях (НЕ ОСНОВНОЕ СРЕДСТВО);
  • НЕ для продажи в ходе обычной деятельности (НЕ ЗАПАСЫ).
2. Примеры инвестиционной и неинвестиционной недвижимости
Примеры инвестиционной недвижимости:
Земля, предназначенная для получения дохода от прироста стоимости в долгосрочной перспективе, а не для продажи в краткосрочной перспективе в ходе обычной деятельности.
Земля, дальнейшее предназначение которой в настоящее время не определено (компания не решила, будет ли использовать землю в качестве недвижимости, занимаемой владельцем, или для продажи в краткосрочной перспективе).
Недвижимость, строящаяся или реконструируемая для будущего использования в качестве инвестиционного имущества.
Здание, принадлежащее компании (или находящееся во владении компании по договору финансовой аренды) и предоставленное в операционную аренду.
Примеры НЕинвестиционной недвижимости:
Недвижимость, предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности, или недвижимость, находящаяся в процессе строительства или разработки для последующей продажи.
Недвижимость, находящаяся в процессе строительства или разработки от имени третьей стороны.
Недвижимость, занимаемая владельцем, в т. ч. недвижимость, которая:
Недвижимость, переданная другой компании по договору финансовой аренды.
• будет реконструирована и занята владельцем;
• занята работниками компании;
• занята владельцем и ожидает выбытия.
3. Критерии признания инвестиционной недвижимости
Инвестиционную недвижимость компания признает в отчетности при соблюдении двух критериев:
1. существует достаточная вероятность, что компания получит связанные
с активом будущие экономические выгоды;
2. первоначальная стоимость актива может быть надежно оценена.
Обратите внимание, что критерии признания инвестиционной недвижимости совпадают с критериями признания основных средств.
4. Первоначальная оценка инвестиционной недвижимости
Инвестиционное имущество первоначально должно оцениваться по фактическим затратам. В первоначальную стоимость следует включать затраты по операции:
  • цену покупки инвестиционной недвижимости;
При отсрочке оплаты за инвестиционное имущество фактические затраты определяются как эквивалент цены при немедленной оплате денежными средствами. Разница между этой суммой и общей суммой оплаты признается в качестве расходов по процентам в течение срока отсрочки.
  • прямые затраты (профессиональные юридические услуги, налоги на передачу недвижимости).
5. Последующая оценка инвестиционной недвижимости
Компания должна выбрать в качестве учетной политики одну из следующих моделей учета:
  1. модель учета по первоначальной стоимости;
  2. модель учета по справедливой стоимости.
Выбранную учетную политику компания должна применять ко всем объектам инвестиционного имущества.
Обратите внимание, что для других долгосрочных активов (основные средства и нематериальные активы) компания может применять разные учетные модели к разным классам активов.
Балансовая стоимость
Первоначальная стоимость
Накопленная амортизация
1) Модель учета по первоначальной стоимости
Если компания решает для инвестиционной недвижимости применять модель учета по первоначальной стоимости, то все объекты учитываются согласно требованиям МСФО (IAS) 16 «Основные средства», предъявляемым к учету по первоначальной стоимости.
Если компания решает для инвестиционной недвижимости применять модель учета по первоначальной стоимости, то все объекты учитываются согласно требованиям МСФО (IAS) 16 «Основные средства», предъявляемым к учету по первоначальной стоимости.
Накопленный убыток
от обесценения
При этом компания, которая выбрала такую модель учета, должна раскрывать информацию о справедливой стоимости недвижимости.
2) Модель учета по справедливой стоимости
Компания, которая выбрала модель учета по справедливой стоимости, оценивает все объекты инвестиционного имущества по справедливой стоимости (за исключением случаев, когда невозможно надежно оценить такую стоимость) с включением прибыли или убытка от переоценки в прибыль или убыток отчетного года. Обратите внимание на иной учет при переоценке других долгосрочных активов: переоценка основных средств и нематериальных активов отражается через капитал (ПСД).
Инвестиционное имущество, оцениваемое по справедливой стоимости, не амортизируется, к нему не применяются требования МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».
Балансовая стоимость
Справедливая
стоимость
Компания определяет справедливую стоимость инвестиционной недвижимости ежегодно.
Справедливая стоимость — цена, которая может быть получена при продаже актива или уплачена при погашении обязательства в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (цена выхода).
Определение справедливой стоимости инвестиционной недвижимости
Если есть активный рынок аналогичной недвижимости, справедливая стоимость недвижимости определяется исходя из текущих цен на активном рынке аналогичной недвижимости (такие же характеристики и местоположение).
Если активного рынка аналогичной недвижимости нет, справедливая стоимость недвижимости определяется исходя из:
• скорректированных текущих цен на активном рынке недвижимости другого характера;
• недавних цен на менее активных рынках;
• дисконтированных денежных потоков.
1
2
В случае, если ранее компания оценивала объект инвестиционного имущества по справедливой стоимости, она должна продолжать учитывать данный объект по справедливой стоимости вплоть до его выбытия, даже если сопоставимые рыночные операции станут менее частыми или рыночные цены станут менее доступными.
Справедливую стоимость инвестиционного имущества невозможно надежно оценить в следующих случаях:
• рынок для сопоставимого имущества является неактивным;
• альтернативные надежные оценки справедливой стоимости отсутствуют.
Если инвестиционное имущество находится в процессе строительства и его справедливую стоимость невозможно оценить до момента завершения строительства, то компания учитывает инвестиционное имущество по первоначальной стоимости до тех пор, пока справедливая стоимость не станет надежно оцениваемой или пока строительство не будет завершено.
Пример оценки инвестиционной недвижимости по первоначальной и справедливой стоимости
В начале года компания приобрела недвижимость с целью инвестирования. Сумма, уплаченная за недвижимость, составила 100 000 долл., расходы по оформлению недвижимости — 1 000 долл. Амортизируемая величина равна 20 000 долл. Срок полезного использования актива — 50 лет. Справедливая стоимость недвижимости на конец отчетного года равна 115 000 долл.
Учет инвестиционной недвижимости
по первоначальной стоимости
Учет инвестиционной недвижимости
по справедливой стоимости
На дату приобретения признать стоимость приобретения и прямые расходы:
Дт Инвестиционная недвижимость (ИН) — 101 000 долл.
Кт Денежные средства — 101 000 долл.
На отчетную дату начислить амортизацию за отчетный год:
20 000 долл. ÷ 50 лет = 400 долл.
Дт Амортизационный расход
Кт ИН
400 долл.
400 долл.
ОФП:
ИН
100 600 долл.
ОПУ:
Амортизация
(400 долл.)
На отчетную дату признать переоценку до справедливой стоимости:
115 000 − 101 000 = 14 000 долл.
Дт ИН
Кт Прибыль от переоценки
ИН (ОПУ)
14 000 долл.
ОФП:
ИН
115 000 долл.
ОПУ:
Прибыль от переоценки ИН
14 000 долл.
14 000 долл.
Пример оценки инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости
и основных средств по переоцененной стоимости
В начале года компания приобрела недвижимость. Сумма, уплаченная за недвижимость, составила 100 000 долл., расходы по оформлению недвижимости — 1 000 долл. Амортизируемая величина равна 20 000 долл. Срок полезного использования актива — 50 лет. Справедливая стоимость недвижимости на конец отчетного года равна 115 000 долл.
Учет инвестиционной недвижимости
по первоначальной стоимости
Учет инвестиционной недвижимости
по справедливой стоимости
На дату приобретения признать стоимость приобретения и прямые расходы:
Дт Основные средства — 101 000 долл.
Кт Денежные средства — 101 000 долл.
На отчетную дату начислить амортизацию за отчетный год:
20 000 долл. ÷ 50 лет = 400 долл.
Дт Амортизационный расход
Кт Основные средства
400 долл.
400 долл.
ОФП:
Основные средства
115 000 долл.
ОПУ:
Амортизация
(400 долл.)
Дт ИН — 101 000 долл.
Кт Денежные средства — 101 000 долл.
На отчетную дату признать переоценку до справедливой стоимости:
115 000 − (101 000 − 400) = 14 400 долл.
Дт Основные средства
Кт Прочий совокупный доход
14 400 долл.
14 400 долл.
ПСД:
Переоценка основных средств
14 400 долл.
ОФП:
ИН
115 000 долл.
ОПУ:
Прибыль от переоценки ИН
14 000 долл.
На отчетную дату признать переоценку до справедливой стоимости:
115 000 − 101 000 = 14 000 долл.
Дт ИН
Кт Прибыль от переоценки
ИН (ОПУ)
14 400 долл.
14 400 долл.
Смена учетной политики в части модели последующего учета инвестиционной недвижимости
Согласно МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках
и ошибки" добровольное изменение политики (переход от учета по первоначальной стоимости к учету по справедливой стоимости и наоборот) допускается, если такое изменение приведет к более правильному отражению недвижимости.

Маловероятно, что переход от учета по справедливой стоимости к учету по первоначальной стоимости обеспечит более качественное представление информации.

Переход от учета по первоначальной стоимости к учету по справедливой стоимости возможен.
6. Реклассификация инвестиционной недвижимости
Если компания использует модель учета по первоначальной стоимости, перевод объектов между категориями (инвестиционная недвижимость; недвижимость, занимаемая владельцем; запасы) не приводит к изменению балансовой стоимости переводимых объектов.
Инвестиционная недвижимость
Основные средства
Запасы
Модель учета по первоначальной стоимости
При реклассе балансовая стоимость не меняется
Если компания использует модель учета по справедливой стоимости, следует учитывать следующее.
При переводе объекта из категории инвестиционной недвижимости в категорию недвижимости, занимаемой владельцем, или в категорию запасов в качестве предполагаемых фактических затрат на данный объект должна выступать его справедливая стоимость на дату изменения его предназначения
При переводе объекта из категории недвижимости, занимаемой владельцем, в категорию инвестиционной недвижимости разница между балансовой стоимостью недвижимости по МСФО (IAS) 16 и ее справедливой стоимостью учитывается так же, как переоценка в соответствии с МСФО (IAS) 16.
При увеличении балансовой стоимости основного средства сначала восстанавливается сумма уменьшения стоимости от переоценки того же актива, ранее признанная в составе убытка, остальная часть прироста стоимости от переоценки относится на капитал.
При уменьшении балансовой стоимости основного средства сначала списывается накопленный прирост от переоценки того же актива, ранее признанный в составе капитала, остальная часть убытка от обесценения относится на убытки.
При переводе объекта из категории запасов в категорию инвестиционной недвижимости разница между справедливой стоимостью недвижимости на дату перевода и ее предыдущей балансовой стоимостью должна быть признана в составе прибыли или убытка.
Инвестиционная недвижимость
Основные средства
Запасы
Модель учета по справедливой стоимости
Рекласс по справедливой стоимости на дату изменения предназначения с признанием прибыли или убытка
в ОПУ
Инвестиционная недвижимость
Основные средства
Запасы
в ПСД
в ОПУ