МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»

0. Краткая схема стандарта
  1. Определение и критерии признания нематериальных активов
Нематериальный актив (НМА) — идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы.
Признание НМА:
Определение НМА:
• идентифицируемость НМА (отделимость, юридические права)
• контроль над НМА (права на выгоды, ограничения прав на выгоды)
• будущие экономические выгоды от использования НМА (выручка, снижение затрат)
Критерии признания НМА:
• вероятность экономических выгод
• надежная оценка стоимости
2. Первоначальная стоимость нематериальных активов
Первоначальная стоимость при приобретении:
  1. Покупка — прямые затраты
  2. Объединение бизнеса — справедливая стоимость
  3. Субсидия — справедливая стоимость (нетто или брутто)
4. Обмен активами — справедливая стоимость возмещения, справедливая стоимость НМА, балансовая стоимость возмещения
Исследования и разработка:
Стадия исследований — расходы периода
Стадия разработки — капитализация в НМА
Критерии капитализации затрат на разработку:
1. Создание НМА технически осуществимо
2. Есть намерение завершить создание НМА
3. Возможность использовать или продать НМА
4. НМА будет создавать экономические выгоды
5. Достаточность ресурсов для завершения создания НМА
6. Затраты могут быть надежно оценены
Особенности некоторых НМА
• торговые марки
• титульные данные
• издательские права
• списки клиентов
(1) созданы внутри компании → не признаются НМА
(2) приобретены при объединении бизнеса → НМА по справедливой стоимости
Гудвилл → не НМА
Расходы на рекламу, обучение персонала, орграсходы по созданию бизнеса → не НМА, а расходы
3. Последующая оценка нематериальных активов
  1. По первоначальной стоимости
  2. По переоцененной стоимости — только при наличии активного рынка
4. Срок полезного использования нематериальных активов
  1. Определенный — амортизировать
  2. Неопределенный — тестировать на обесценение ежегодно и при наличии признаков
5. Амортизация нематериальных активов
Начало амортизации — дата, в которую НМА готов к использованию.
Прекращение амортизации — более ранняя из двух дат:
Методы амортизации: линейный метод, метод уменьшаемого остатка, метод единиц производства продукции. Срок полезного использования и метод амортизации: пересмотр ежегодно, изменение в бухгалтерской оценке, учет перспективно.
дата перевода НМА в состав активов для продажи;
дата прекращения признания НМА в качестве актива.
1. Определение и критерии признания нематериальных активов
Нематериальный актив — идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы.
Определение НМА
Определение НМА включает три критерия, которые должны быть соблюдены:
1. Идентифицируемость НМА
НМА является идентифицируемым, когда:
НМА признается тогда и только тогда, когда он отвечает определению и критериям признания НМА.
2. Контроль над НМА
Компания контролирует актив, если:
  • обладает правом на ограничение доступа других лиц к этим выгодам.
  • обладает правом на получение будущих экономических выгод от использования НМА;
  • возникает в результате договорных или других юридических прав.
  • может быть отделен от компании и продан, передан, сдан в аренду и т. д.;
3. Будущие экономические выгоды от использования НМА
К будущим экономическим выгодам от НМА могут относиться:
  • снижение затрат.
  • выручка от продажи продукции или оказания услуг;
Критерии признания НМА
1. Существует вероятность, что будущие экономические выгоды от использования НМА будут поступать в компанию.
2. Стоимость актива может быть надежно оценена.
Затраты на переподготовку сотрудников
Ежегодно компания нанимает стороннюю организацию для подготовки отчетности по МСФО путем трансформации отчетности по РСБУ. Принимается решение о создании отдела по МСФО, в состав которого войдут наиболее квалифицированные сотрудники компании. Затраты на переподготовку сотрудников составят 30 000 долл.

Данные расходы руководство рассматривает как инвестиции, которые позволят экономить 150 000 долл. в год за счет подготовки отчетности по МСФО своими силами.

Затраты на переподготовку сотрудников генерируют будущие экономические выгоды, связанные с сокращением затрат на трансформацию отчетности. Как затраты, так и экономические выгоды можно надежно оценить.

Однако затраты на переподготовку не удовлетворяют критерию контроля, т. к. сотрудники могут покинуть компанию и использовать свои знания в другом месте. Затраты на переподготовку не являются НМА и относятся на расходы по мере их возникновения.
Гудвилл, созданный внутри организации
Компания имеет многовековую историю, ее имя стало брендом, постоянные покупатели высоко ценят продукцию компании и готовы платить за нее больше, чем конкурентам компании. Справедливая стоимость компании оценивается в 100 млн долл., а балансовая стоимость — 60 млн долл. Компания считает, что пора признать в отчетности свой гудвилл.

Гудвилл, созданный внутри организации, не подлежит признанию в качестве актива, поскольку он не является идентифицируемым ресурсом (т. е. не является отделимым и не возникает из договорных или иных юридических прав), который контролируется организацией и может быть надежно оценен по первоначальной стоимости.

Различия между справедливой стоимостью организации и балансовой стоимостью ее идентифицируемых чистых активов в любое время можно соотнести с рядом факторов, влияющих на справедливую стоимость организации. Тем не менее такие различия не представляют собой первоначальную стоимость НМА, контролируемых организацией.
2. Первоначальная стоимость нематериальных активов
НМА должен первоначально оцениваться по себестоимости.
НМА может быть получен в результате следующих событий:
2.1. Приобретение нематериальных активов
Покупка
Первоначальная стоимость включает прямые затраты:
• цена покупки за вычетом торговых скидок;
• импортные пошлины и невозмещаемые налоги;
• затраты по займам.
• прочие затраты, непосредственно относящиеся
к подготовке НМА для использования по назначению;
Объединение компаний
Первоначальная стоимость оценивается по справедливой стоимости на дату приобретения.
Получение субсидии
Учет согласно МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи». Существуют два варианта учета:
Вариант 2: Сумма НМА уменьшается на величину полученной субсидии.
Вариант 1: НМА и субсидия учитываются отдельно друг от друга по справедливой стоимости.
Обмен активами
  • НМА учитывается по справедливой стоимости предоставленного возмещения.
  • Если невозможно определить справедливую стоимость переданного возмещения, то учет по справедливой стоимости НМА.
  • Если невозможно определить справедливую стоимость НМА, то учет по балансовой стоимости предоставленного возмещения.
2.2. Создание нематериальных активов внутри компании
Определенные НМА, созданные внутри компании
Торговые марки, титульные данные, издательские права, списки клиентов, созданные внутри компании, организационные расходы по созданию бизнеса, затраты на рекламу и аналогичные по сути статьи не подлежат признанию в качестве НМА. Затраты на такие статьи нельзя отличить от затрат на развитие компании в целом.
Исследования и разработки
Для того чтобы определить, удовлетворяет ли созданный внутри компании НМА критериям признания, компания подразделяет процесс создания актива на две стадии:
  • стадию исследований,
  • стадию разработки.
Если невозможно разделить процесс создания на эти стадии, проект учитывается как стадия исследований.
На стадии исследований компания не может продемонстрировать наличие НМА, который будет создавать будущие экономические выгоды.
НМА, возникающий на стадии разработки, признается, если одновременно соблюдаются шесть критериев разработки.
Затраты на исследования всегда признаются как расходы периода.
ИССЛЕДОВАНИЯ
Расходы капитализируются с момента выполнения условий капитализации.
РАЗРАБОТКА
НМА
НМА, возникающий на стадии разработки, подлежит признанию тогда и только тогда, когда компания может одновременно продемонстрировать соблюдение всех шести критериев.
Критерии капитализации затрат на разработку:
1. Создание НМА технически осуществимо
2. Есть намерение завершить создание НМА
3. Возможность использовать или продать НМА
4. НМА будет создавать экономические выгоды
5. Достаточность ресурсов для завершения создания НМА
6. Затраты могут быть надежно оценены
Затраты, которые первоначально были признаны в качестве расходов, впоследствии не могут быть признаны в составе себестоимости НМА.
Исследования и разработка
Компания начала проект, направленный на разработку более эффективного производственного процесса. Расходы по проекту с 01.01.2020 по 31.03.2020 составили 90 тыс. долл., а 01.04.2020 проект был признан технически осуществимым и коммерчески целесообразным. Дальнейшие расходы по проекту до даты его запуска (01.10.2020) составили 310 тыс. долл.

Капитализируются только те затраты, которые удовлетворяют всем критериям капитализации. Все предыдущие затраты должны быть списаны на расходы. Первоначальная стоимость НМА равна 310 тыс. долл.
3. Последующая оценка нематериальных активов
Для последующей оценки НМА компания должна выбрать одну из следующих моделей учета:
  • модель учета по первоначальной стоимости;
  • модель учета по переоцененной стоимости.
1) Модель учета по первоначальной стоимости
Балансовая стоимость
Балансовая стоимость
Накопленная амортизация
Накопленный убыток от обесценения
2) Модель учета по переоцененной стоимости
Балансовая стоимость
Справедливая
стоимость
Накопленная амортизация
Накопленный убыток от обесценения
Справедливая стоимость должна определяться со ссылкой на активный рынок. Модель учета по переоцененной стоимости используется только при наличии АКТИВНОГО рынка НМА.
Обратите внимание, что данный подход отличается от подхода, используемого в МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Если для основного средства нет активного рынка, то его рыночная стоимость может определяться как стоимость замещения или как оценочная расчетная стоимость.
4. Срок полезного использования нематериальных активов
Срок полезного использования
Компания должна определить, является ли срок полезного использования нематериального актива определенным или неопределенным.
Для этого компания должна произвести анализ данного НМА (например, предполагаемое использование актива компанией, типичный жизненный цикл продукта применительно к этому активу и т. д.).
НМА с неопределенным сроком полезного использования и незавершенные НМА компания должна тестировать на обесценение согласно МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Такое тестирование должно производиться:
  • ежегодно;
  • при наличии признаков обесценения.
Если НМА имеет определенный срок полезного использования, то такой актив будет амортизироваться.
Термин «неопределенный» не означает «бесконечный».
Определенный срок
Неопределенный срок
АМОРТИЗИРОВАТЬ
ТЕСТИРОВАТЬ
НА ОБЕСЦЕНЕНИЕ
5. Амортизация нематериальных активов
Методы амортизации НМА:
Амортизация НМА начинается с даты, в которую НМА готов к использованию.
Амортизация НМА прекращается на более раннюю из двух дат:
  • дата прекращения признания НМА в качестве актива.
  • дата перевода НМА в состав активов для продажи;
Амортизируемая величина
Первоначальная стоимость
Ликвидационная стоимость
Определенный срок полезного использования устанавливается промежутком времени или количеством единиц произведенной продукции. НМА можно амортизировать тремя методами.
  • линейный метод
  • метод уменьшаемого остатка
  • метод единиц производства продукции
Определенный срок полезного использования устанавливается промежутком времени или количеством единиц произведенной продукции. НМА можно амортизировать тремя методами.